De expatregeling (voorheen: de 30%-regeling) is voor HR- en payroll-managers bekend terrein en is in de praktijk vaak goed te administreren zolang de werknemer actief werkzaamheden verricht. Complexiteit ontstaat zodra de arbeidsrelatie formeel voortduurt, maar feitelijk geen arbeid meer wordt verricht, zoals bij garden leave of een sabbatical. In dit artikel bespreken wij de fiscale kwalificatie van deze situaties, de gevolgen voor de toepassing van de expatregeling en de overdraagbaarheid ervan binnen de zogenoemde 3-maandstermijn.
Juridische achtergrond: garden leave als ‘uitgesmeerd ontslag’
Bij garden leave wordt de werknemer op non-actief gesteld. Er worden geen werkzaamheden meer verricht, maar het loon wordt (vaak gedurende meerdere maanden) doorbetaald. Hoewel een werknemer tijdens garden leave formeel in dienst blijft, kijkt de Belastingdienst voor de expatregeling vooral naar de feitelijke aard van het loon.
Bij garden leave:
-
verricht de werknemer geen werkzaamheden meer;
-
wordt het loon niet meer verdiend door actuele arbeid;
-
is duidelijk dat partijen toewerken naar het einde van het dienstverband.
Fiscaal wordt de loonbetaling daarom gezien als een uitgesmeerde ontslagvergoeding: het loon wordt maandelijks uitbetaald, maar heeft het karakter van een afwikkeling van het dienstverband in plaats van beloning voor arbeid.
Dit heeft een belangrijk gevolg: loon tijdens garden leave kwalificeert niet als loon uit tegenwoordige dienstbetrekking. Dat heeft directe gevolgen voor de expatregeling: deze regeling is uitsluitend bedoeld voor loon uit tegenwoordige arbeid en is daarom niet van toepassing op ontslagvergoedingen, ook niet als deze maandelijks worden betaald. Daardoor is de 30%-regeling in beginsel niet toepasbaar tijdens de garden leave-periode.
Voorbeeld
Een werknemer wordt per 20 oktober 2025 op garden leave gesteld tot en met 31 december 2025. Hij verricht geen werkzaamheden meer. Het salaris over het laatste deel van oktober, november en december kwalificeert fiscaal als loon dat samenhangt met de beëindiging van de dienstbetrekking. De expatregeling mag hierop niet worden toegepast.
Nabetalingen tijdens garden leave
De wet kent wel een praktische uitloop: na het einde van de dienstbetrekking mag de 30%-regeling nog één loontijdvak worden toegepast. Die extra maand is bedoeld voor nabetalingen (zoals vakantiegeld, bonus of niet-genoten vakantiedagen) die zijn verdiend tijdens de actieve werkperiode.
Garden leave wordt voor deze regeling gelijkgesteld aan een daadwerkelijke uitdiensttreding. Wordt een werknemer bijvoorbeeld op 20 oktober non-actief gesteld, dan mag de 30%-regeling nog worden toegepast in de november-payroll, maar niet verder.
Nabetalingen die in november worden uitbetaald, moeten worden gesplitst naar hun oorsprong:
-
nabetalingen die zien op werkzaamheden vóór de non-actiefstelling (bijvoorbeeld bonus over eerdere prestaties, opgebouwde vakantierechten, uitbetaling vakantiedagen);
-
betalingen die uitsluitend verband houden met de beëindiging van de dienstbetrekking (bijvoorbeeld de maandloon betaling voor november).
Alleen op de eerste categorie kan de expatregeling nog worden toegepast.
Voor payroll betekent dit dat er bij aanvang van garden leave geïnventariseerd moet worden of er nog nabetalingen moeten plaatsvinden en deze binnen de eerst volgende loontijdvak uitbetalen. Per betaling moet worden beoordeeld waar het loon zijn oorsprong vindt en bepalen of de expatregeling toegepast mag worden.
De 3-maands termijn bij wisseling van werkgever
Voor het overdragen van de 30%-regeling naar een nieuwe werkgever geldt de bekende 3-maands termijn. Binnen drie maanden na het einde van de dienstbetrekking moet de werknemer een nieuwe arbeidsovereenkomst aangaan om de regeling te kunnen voortzetten.
Cruciaal punt: bij garden leave begint deze termijn te lopen op de eerste dag van de non-actiefstelling, niet op de formele einddatum van het contract.
De reden is dezelfde als bij de toepassing van de regeling zelf: fiscaal wordt garden leave gezien als het einde van de actieve dienstbetrekking. Dat betekent:
-
de 3-maands termijn start bij aanvang van garden leave;
-
latere loonbetalingen of nabetalingen verlengen deze termijn niet;
Dit sluit ook aan bij het aanvraagformulier van de Belastingdienst, waarin expliciet staat dat bij non-actiefstelling de termijn begint op de eerste dag van non-actiefstelling.
Salariscriterium en herleidingsregels bij garden leave
Een ander praktisch punt is het salariscriterium en de herleiding van het jaarsalaris om te beoordelen of de werknemer heeft voldaan aan de continue toets.
Bij een reguliere uitdiensttreding wordt het jaarsalaris herleid op basis van de periode waarin de werknemer daadwerkelijk in dienst was. Omdat garden leave fiscaal gelijk wordt gesteld aan een einde dienstbetrekking, ligt het voor de hand om deze systematiek ook hier toe te passen.
Concreet:
-
De dienstbetrekking loopt tot de eerste dag van het garden leave.
-
Het jaarsalaris wordt herleid op basis van die periode (bijvoorbeeld 1 januari tot 20 oktober).
-
De extra maand waarin de 30%-regeling nog mag worden toegepast, telt niet mee als periode voor de herleiding.
In ons voorbeeld zou dat betekenen dat het loon wordt herleid op basis van 9,64 over 12 ( 9 maanden en 14/21,67 werkdagen over 12 maanden). Er is hierover geen expliciete beleidslijn of rechtspraak, maar deze benadering sluit logisch aan bij de fiscale kwalificatie van garden leave.
Sabbatical: technisch en praktisch een ander uitgangspunt
Op het eerste gezicht lijkt een sabbatical sterk op garden leave: er wordt niet gewerkt en vaak wordt er (tijdelijk) geen loon betaald, geen opbouw van vakantierechten en ook de werknemersverzekeringen en pensioenopbouw worden soms opgeschort. Toch is de fiscale behandeling voor de expatregeling wezenlijk anders.
Bij een sabbatical blijft de dienstbetrekking in stand met de intentie van terugkeer. In tegenstelling tot garden leave is geen sprake van een (voorgenomen) beëindiging van de arbeidsovereenkomst. Vaak is dit expliciet vastgelegd in een sabbaticalovereenkomst. Het verschil zit dus niet zozeer in (het ontbreken van) de werkzaamheden, maar in de intentie en contractuele vormgeving:
-
Bij een sabbatical is vrijwel altijd sprake van een tijdelijke onderbreking met een expliciete of impliciete terugkeerbepaling.
-
Het dienstverband wordt niet afgewikkeld, maar juist behouden.
-
Er is geen sprake van een (uitgesteld) ontslagproces.
Daarom blijft de dienstbetrekking tijdens een sabbatical fiscaal in stand. Dat betekent:
-
de 30%-regeling is niet toepasbaar zolang er geen loon wordt betaald;
-
maar er is ook geen einde van de dienstbetrekking;
-
en dus start de 3-maands termijn niet.
Pas wanneer de werknemer daadwerkelijk uit dienst treedt en naar een nieuwe werkgever gaat, wordt de 3-maands termijn relevant.
Conclusie voor HR & Payroll
Voor de expatregeling (voorheen 30%-regeling) is het cruciaal om niet alleen naar de contractuele vorm, maar vooral naar de feitelijke en fiscale kwalificatie van de situatie te kijken. Garden leave en sabbatical lijken op het eerste gezicht vergelijkbaar, maar leiden tot wezenlijk andere fiscale gevolgen.
Juist daarom is het voor HR- en payrollafdelingen essentieel om:
-
de gekozen constructie (garden leave of sabbatical) helder en consistent te documenteren;
-
expliciet vast te leggen wat het doel en karakter van de periode zonder werkzaamheden is;
-
werknemers tijdig en duidelijk te informeren over de gevolgen voor de toepassing van de expatregeling, het salariscriterium en de 3-maandstermijn.
Goede vastlegging en transparante communicatie voorkomen niet alleen discussies met de Belastingdienst, maar ook onverwachte fiscale gevolgen voor de werknemer zelf. In de praktijk blijkt dit vaak het verschil tussen een beheersbaar payrollproces en een kostbare correctie achteraf.
Exterus ondersteunt werkgevers hierbij door
-
het juridisch en fiscaal kwalificeren van garden leave- en sabbaticalregelingen;
-
het toetsen van de gevolgen voor de expatregeling, het salariscriterium en de 3-maandstermijn;
-
het meedenken over correcte vastlegging in arbeidsovereenkomsten, vaststellingsovereenkomsten en HR-documentatie;
-
en het vooraf informeren van zowel HR/payroll als de werknemer over de fiscale consequenties.
Door deze aspecten tijdig te adresseren, helpen wij werkgevers om risico’s te beheersen en werknemers om weloverwogen keuzes te maken.
